Solução de Consulta Interna
Cosit
nº 5, de 14 de junho de 2022
(Publicado(a) no Boletim de Serviço da RFB de 04/08/2022, seção 1, página 4)
Origem
DIVISÃO DE TRIBUTAÇÃO DA SRRF01
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
ENERGIA DA ITAIPU BINACIONAL. ISENÇÃO. SOMENTE NA VENDA DIRETA POR ITAIPU. REVENDA DE ENERGIA PELO AGENTE COMERCIALIZADOR DE ENERGIA. INCIDÊNCIA DA COFINS. DIREITO A CRÉDITO.
A isenção da Cofins prevista no art. 14 da Lei 10.925, de 2004, alcança somente as receitas decorrentes da venda de energia elétrica pela Itaipu Binacional.
Incide a Cofins sobre a receita decorrente da venda de energia elétrica pelo agente comercializador de energia, mesmo que gerada pela Itaipu Binacional.
Pode ser descontado crédito pelo agente comercializador de energia em relação à aquisição para revenda de energia elétrica da Itaipu Binacional, mesmo que a aquisição seja beneficiada com isenção.
Dispositivos Legais: Lei nº 5.899, de 1973, art. 4º, com redação dada pela Lei nº 14.182, de 2021; Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, inciso I, e § 2º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004; Lei nº 10.925, de 2004, art. 14; e Instrução Normativa RFB nº 1.911, de 2019, art. 195, inciso IV e parágrafo único.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
ENERGIA DA ITAIPU BINACIONAL. ISENÇÃO. SOMENTE NA VENDA DIRETA POR ITAIPU. REVENDA DE ENERGIA PELO AGENTE COMERCIALIZADOR DE ENERGIA. INCIDÊNCIA DO PIS/PASEP. DIREITO A CRÉDITO.
A isenção da Contribuição para o PIS/Pasep prevista no art. 14 da Lei 10.925, de 2004, alcança somente as receitas decorrentes da venda de energia elétrica pela Itaipu Binacional.
Incide a Contribuição para o PIS/Pasep sobre a receita decorrente da venda de energia elétrica pelo agente comercializador de energia, mesmo que gerada pela Itaipu Binacional.
Pode ser descontado crédito pelo agente comercializador de energia em relação à aquisição para revenda de energia elétrica da Itaipu Binacional, mesmo que a aquisição seja beneficiada com isenção.
Dispositivos Legais: Lei nº 5.899, de 1973, art. 4º, com redação dada pela Lei nº 14.182, de 2021; Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, inciso I, e § 2º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004; Lei nº 10.925, de 2004, art. 14; e Instrução Normativa RFB nº 1.911, de 2019, art. 195, inciso IV e parágrafo único.
Trata-se de Consulta Interna (CI) formulada pela Divisão de Tributação da 1º Região Fiscal (Disit01), a partir de minuta elaborada pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Osasco (DRF/OSA), nos termos do § 2º do art. 2º da Portaria RFB nº 1.936, de 6 de dezembro de 2018, sobre a aplicação da isenção de que trata o art. 14 da Lei nº 10.925, de 23 de julho de 2004, à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins incidentes sobre receita decorrente da venda de energia elétrica gerada pela Itaipu Binacional.
2. Também é objeto da consulta a possibilidade de aproveitamento de créditos dessas contribuições pelas distribuidoras em relação à energia elétrica gerada em Itaipu, que elas adquirem do agente comercializador de energia, a Eletrobrás.
3. Expõe a Disit01 que a Itaipu Binacional, que tem por objeto social a geração de energia com base no aproveitamento hidrelétrico dos recursos hídricos pertencentes em condomínio ao Brasil e ao Paraguai, tem, no Brasil, a Eletrobrás como único agente comercializador da energia elétrica por ela gerada, como se constata no art. 4º da Lei nº 5.899, de 5 de julho de 1973, em sua redação dada pelo art. 19 da Lei nº 10.438, de 26 de abril de 2002.
4. Afirma que parte “relevante da energia gerada em Itaipu é destinada às distribuidoras de energia elétrica no país, sendo estas empresas designadas para prestação do serviço público de distribuição de energia elétrica, nos termos do art. 9º da Lei nº 12.783, de 11 de janeiro de 2013”.
5. Também transcreve o disposto no art. 14 da Lei nº 10.925, de 2004, e expõe que tem dúvidas em apontar em qual momento “da cadeia de geração e distribuição de energia efetuada em Itaipu - Eletrobrás - Terceiros (inclusive distribuidoras)” se aplica a isenção referida no dispositivo legal. E infere que tal “definição tem forte impacto na apuração das contribuições sociais das distribuidoras, tendo em vista a redação dos arts. 3º, § 2º, II da Lei nº 10.833/2003, e da Lei nº 10.637/2002”, haja vista a vedação à apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção e posteriormente revendidos nos termos tratados pela Solução de Consulta COSIT nº 227, de 12 de maio de 2017.
6. Afirma que haveria discussão quanto a em que momento na cadeia de geração e distribuição de energia elétrica (Itaipu, Eletrobrás, distribuidoras) seria aplicável isenção da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
7. Relata ainda que, em processos administrativos fiscais nos quais se discutiu recentemente a apropriação de créditos por distribuidora de energia, o entendimento adotado foi “de que a isenção se dá quando do repasse/venda de energia da Eletrobrás a terceiros, inclusive distribuidoras”. Argumenta que a “lógica adotada é que como a lei isenta as ‘receitas decorrentes de vendas’ e, por força de lei, a energia elétrica gerada pela Itaipu é feita exclusivamente pela Eletrobrás, portanto seria isenta toda a venda de energia elétrica efetuada pela Eletrobrás que provém de Itaipu, caso contrário, como a Itaipu não vende energia elétrica diretamente, a lei da isenção não teria eficácia”.
8. Em face do entendimento de que a isenção se estende à Eletrobrás, a Administração Tributária tem considerado que não há direito a créditos pelas distribuidoras, “com base nos arts. 3º, § 2º, II da Lei nº 10.833/2003, e da Lei nº 10.637/2002”.
9. Relata que, em que pese essas considerações, estar a Eletrobrás tributando normalmente a energia proveniente de Itaipu nas vendas às distribuidoras.
“1) A operação que permite a disponibilização de energia da Itaipu Binacional para a Eletrobrás é isenta nos termos do art. 14 da Lei 10.925/2004?
2) A venda da energia elétrica adquirida de Itaipu efetuada pela Eletrobrás a terceiros (inclusive distribuidoras de energia), na condição de agente comercializador, é tributável? Em caso negativo, estaria abarcada pela isenção do art. 14 da Lei 10.925/2004?
3) É admissível o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS pelas distribuidoras sobre a aquisição de energia elétrica gerada em Itaipu junto ao agente comercializador Eletrobrás?”
11. O objeto da consulta em questão consiste em determinar em qual fase da cadeia de comercialização de energia elétrica é aplicável a isenção prevista no art. 14 da Lei nº 10.925, de 2004.
12. Em primeiro lugar, cabe perquirir sobre a constituição dessa cadeia de comercialização. Determina a redação atual do art. 4º da Lei nº 5.899, de 1973, dada pela Lei nº 14.182, de 12 de julho de 2021, que a totalidade da energia elétrica gerada pela Itaipu Binacional será adquirida pelo agente comercializador de energia elétrica:
Art. 4º Fica a União autorizada a designar órgão ou entidade da administração pública federal para a aquisição da totalidade dos serviços de eletricidade da Itaipu Binacional, do Proinfa e sua prorrogação. (Redação dada pela Lei nº 14.182, de 2021)
Parágrafo único. O órgão ou a entidade da administração pública federal de que trata o caput deste artigo será o agente comercializador de energia e ficará encarregado de realizar a comercialização da totalidade dos serviços de eletricidade, nos termos da regulação da Agência Nacional de Energia Elétrica (Aneel). (Redação dada pela Lei nº 14.182, de 2021)
13. A etapa seguinte da cadeia, conforme afirma o consulente, são as distribuidoras de energia elétrica, que adquirem a energia do agente comercializador de energia elétrica e a fornece aos consumidores finais.
14. Pois bem, vejamos a redação do dispositivo objeto de questionamento, o art. 14 da Lei nº 5.899, de 1973, que estabelece a isenção às receitas de venda de energia elétrica gerada pela Itaipu Binacional:
Art. 14. São isentas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS a que se referem as Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e 10.865, de 30 de abril de 2004, as receitas decorrentes da venda de energia elétrica pela Itaipu Binacional. [sem grifo no original]
15. Vê-se, pois, que a isenção em questão não é aplicável à receita de venda de energia elétrica gerada pela Itaipu Binacional. Refere-se, sim, à receita de venda de energia elétrica pela Itaipu Binacional. Ou seja, a pessoa jurídica vendedora de energia elétrica deve ser a Itaipu Binacional. A isenção não é aplicável à revenda da energia pela pessoa jurídica adquirente, pois ela não corresponde ao sujeito beneficiado pela isenção. Como se não bastasse a clareza do texto legal, deve-se também rememorar que, por se tratar de norma isentiva, deve ser atribuída a ela, por força do art. 111, inciso II, do Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966), interpretação literal (mais restritiva).
16. Com relação ao direito a crédito, há que se recordar a natureza jurídica da energia elétrica para efeitos tributários. É a energia elétrica classificada no âmbito da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) na posição 27.16 da Tipi. Como é item constante da NCM, trata-se, para efeitos tributários, de uma mercadoria. Consiste, assim, a atividade desempenhada pelo agente comercializador de energia elétrica de uma revenda de bem (ou mercadoria), com a consequente subsunção de sua aquisição para revenda ao inciso I do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e ao inciso I do art. 3º da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Portanto, em princípio, assistiria direito a crédito em relação à aquisição de energia elétrica para revenda. Transcreve-se o dispositivo, que tem a mesma redação em ambas as leis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008).
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.787, de 2008) [sem grifo no original]
17. Observa-se, contudo, que o § 2º do mesmo art. 3º de ambas as leis traz restrições ao desconto de créditos. Interessa, em especial, o inciso II do § 2º do art. 3º, que determina que não dará direito a crédito a aquisição de bens não sujeitos ao pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)
I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2004/Lei/L10.865.htm)
18. Ocorre que, no caso da aquisição com isenção, essa vedação ao crédito só é aplicável quando o bem for revendido com alíquota zero, isenção ou não incidência das contribuições. É o que explica o parágrafo único do art. 195 da Instrução Normativa RFB nº 1.911, de 11 de outubro de 2019:
Art. 195. Sem prejuízo de normas específicas estabelecidas neste Regulamento, não darão direito a crédito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins os valores (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, § 2º, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, arts.7º e 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, §§ 2º e 7º):
a) de mercadorias sujeitas à substituição tributária da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins; e
III - das aquisições de bens ou serviços sujeitos à não incidência, alíquota 0 (zero) ou suspensão do pagamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins; e
Parágrafo único. A vedação de que trata o inciso IV do caput é aplicável somente na hipótese de as aquisições se vincularem a receitas isentas, não alcançadas pelas contribuições ou sujeitas à alíquota 0 (zero) (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, § 2º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, § 2º, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). [sem grifo no original]
19. No caso, conforme mencionado supra, a receita proveniente da revenda de energia elétrica pelo agente comercializador é tributada, não sendo sujeita, portanto, à isenção, alíquota zero ou não incidência. Dessa forma, não é aplicável, no caso dessa isenção, a vedação ao desconto de crédito. Vale dizer, em que pese a energia elétrica vendida pela Itaipu Binacional para o agente comercializador de energia esteja sujeita à isenção da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, como a venda por este agente é tributada, não é afastado o direito a crédito em relação à aquisição dessa energia elétrica.
20. Em outras palavras, o benefício da isenção da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins aplicável à venda de energia elétrica pela Itaipu Binacional resta materializado, ao final, pelo desconto de crédito das contribuições quando da aquisição de energia pelo agente comercializador de energia. O desconto de crédito resulta na não anulação do benefício da isenção pela incidência não cumulativa das contribuições.
21. Por fim, incidem as contribuições normalmente nas distribuidoras de energia elétrica, que constituem o último elo da cadeia de comercialização de energia elétrica. Ao mesmo tempo, podem as distribuidoras creditar-se dos valores de energia elétrica adquirida do agente comercializador de energia, eis que a venda de energia pelo agente foi feita com efetiva tributação.
a) A isenção prevista no art. 14 da Lei 10.925, de 2004, é aplicável somente à receita decorrente da venda de energia elétrica pela Itaipu Binacional;
b) Incidem a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins sobre a receita decorrente da venda de energia elétrica pelo agente comercializador de energia, mesmo que produzida pela Itaipu Binacional; e
c) Pode ser descontado crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em relação à aquisição de energia elétrica da Itaipu Binacional para revenda pelo agente comercializador de energia, mesmo que a aquisição seja beneficiada com isenção.
De acordo. Encaminhe-se à Coordenação de Tributos sobre a Receita Bruta e Produtos Industrializados (Cotri).
Aprovo a Solução de Consulta Interna. Encaminhe-se e divulgue-se, nos termos da Ordem de Serviço Cosit nº 1, de 24 de setembro de 2019.
*Este texto não substitui o publicado oficialmente.