Parecer Normativo CST nº 6, de 28 de abril de 1992
(Publicado(a) no DOU de 30/04/1992, seção 1, página 5465)  
Multivigente Vigente Original Relacional
IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS Créditos incentivados.
Forma de utilização. Zona Franca de Manaus. O crédito incentivado do Imposto sobre Produtos Industrializados, para o qual, por lei, foi assegurada a manutenção na escrita fiscal do contribuinte, somente poderá ser utilizado mediante dedução do imposto devido pelas saídas de produtos tributados dos estabelecimentos industriais ou equiparados a industrial.
Suscitam-se dúvidas a respeito da admissibilidade, ou não, do ressarcimento em espécie dos créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) incidente sobre matéria-primas, produtos intermediários, material de embalagem e equipamentos adquiridos para emprego na industrialização de produtos que venham a ser remetidos para a Zona Franca de Manaus.
1.1. A questão levantada tem sua razão de ser no que estabelece o artigo 4o da Lei no 8.387, de 30 de dezembro de 1991, o qual autorizou a manutenção dos referidos créditos na escrita fiscal do contribuinte.
2. Cabe chamar a atenção para o fato de que os créditos referidos caracterizam-se como "créditos incentivados" . Desta caracterização decorreu a necessidade de previsão legal para a sua manutenção na escrita fiscal, visto que, em tais casos, a obrigatoriedade do estorno é a regra a ser observada face à legislação do IPI. Lembre-se contudo que mencionados créditos não se confundem com os créditos básicos do imposto, previstos no artigo 82 do Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados, aprovado pelo Decreto no 87.981, de 23 de dezembro de 1982(RIPI/82), para os quais não há necessidade de concessão por meio de lei específica, uma vez que, não obstante estarem previstos na Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964 que dispôs sobre o Imposto de Consumo, hoje IPI, estão assegurados pela própria Constituição Federal, artigo 153, § 3o, inciso II, que consagrou o princípio da não-cumulativade do imposto.
3. Afim de melhor elucidar a matéria cabe analisar o tratamento tributário que é dispensado aos créditos do IPI nos termos da legislação vigente.
4. Em primeiro lugar, há a sistemática normal de utilização dos créditos, assim considerada por ser inerente ao próprio mecanismo de apuração do imposto. Está consagrada no artigo 103 do RIPI/82 e consiste na determinação de que os créditos do IPI escriturados pelos estabelecimentos industriais ou equiparados a industrial seja utilizados mediante dedução do imposto devido pelas saídas de produtos dos mesmos estabelecimentos. Fazendo ainda parte desta sistemática há a previsão de que, se num período de apuração, do confronto de débitos e créditos, resultar saldo credor, será este transferido para o período seguinte.
5. Do exposto no item 4 infere-se que os créditos do IPI, sejam eles básicos ou incentivados, se estiverem regularmente registrados na escrita fiscal do contribuinte, serão aproveitados na forma ali descrita.
5.1 A regularidade na escrituração guarda relação direta com o direito do contribuinte ao crédito do imposto, direito este decorrente de previsão legal que, no caso dos créditos incentivados, se traduz na atribuição do crédito como incentivo. Esta atribuição, na grande maioria dos casos, está expressa na autorização de que o crédito do imposto seja mantido na escrita fiscal. Assim, uma vez concedido o crédito e registrado o mesmo na escrita fiscal, seguir-se-á o procedimento descrito no item 4.
6. Diz o artigo 2o do Decreto-lei no 1.426, de 2 de dezembro de 1975, que embasou o artigo 104 do RIPI/82: "O Ministro da Fazenda poderá estabelecer outras modalidades de aproveitamento, inclusive através de compensação ou ressarcimento, dos créditos do Imposto sobre Produtos Industrializados assegurados aos estabelecimentos industriais, quando for impossível sua recuperação normal pela sistemática de dedução do valor do imposto devido nas operações internas".
6.1 É de se lembrar que, tendo em vista as Leis nos 8.028 e 8.057, de 12 de abril e 29 de junho de 1990, respectivamente, e o Decreto no 99.244, de 10 de maio de 1990, as funções do Ministro da Fazenda passaram a ser exercidas pelo Ministro da Economia, Fazenda e Planejamento.
7. Regulando estas "outras modalidades de aproveitamento" a que se refere o dispositivo legal transcrito no item anterior, vige atualmente a Portaria MF no 322, de 16 de setembro de 1980, concernente aos créditos decorrentes de estímulos fiscais na área do IPI, inclusive os relativos às matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem empregados na industrialização de produtos isentos, não tributados e de alíquota zero, para os quais a manutenção e a utilização hajam sido expressamente asseguradas. Diz a mencionada Portaria que tais créditos serão deduzidos do valor do IPI devido por operações realizadas no mercado interno, e que, feita a dedução, havendo excedente, ou na impossibilidade de se efetivar a compensação pela inexistência de débito, far-se-á o ressarcimento do crédito inaproveitado mediante Ordem de Pagamento a ser emitida pela Receita Federal (atualmente Ordem Bancária, por força da Portaria MF no 201, de 16 de novembro de 1989). Com esta mesma diretriz foi expedida a Instrução Normativa SRF no 125, de 7 de dezembro de 1989, disciplinando a utilização dos aludidos créditos.
7.1 O que se observa dos dizeres da referida Portaria é que a modalidade do ressarcimento em espécie, que ora se questiona, diz respeito a créditos excedentes no final de período de apuração para os quais não só a manutenção, mas também a utilização tenham sido asseguradas. A norma legal, portanto, se valeu de dois termos, quais sejam, "manutenção" e " utilização" para disciplinar o aproveitamento dos créditos. E se assim o fez foi porque estes termos têm sentido e implicações distintas. Se mantido o crédito na escrita fiscal, será o mesmo deduzido do imposto devido pelas saídas de produtos do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial. Se assegurada a sua utilização, será o excesso de crédito apurado no final de período de apuração objeto de ressarcimento em espécie.
8. Poder-se-á argumentar ser esta "dedução do valor do IPI devido nas operações do mercado interno" também uma forma de utilização que se estaria permitindo quando a "utilização" não estivesse expressamente assegurada. Concorda-se com o fato de que esta dedução se caracteriza como uma forma de utilização , uma vez que como tal foi tratada pelo RIPI/82, artigo. 103, analisado no item 4 deste Parecer. Esclarece-se contudo que, sendo tal dedução forma inerente ao próprio mecanismo de apuração do imposto, conforme já dito aqui, está ela vinculada ao termo "manutenção", considerando-se que o crédito mantido na escrita fiscal segue a regra geral e normal de aproveitamento contida na legislação do tributo. Além disso, a simples "manutenção" sem a referida "dedução" equivaleria a estorno do crédito, posto que este permaneceria inutilmente na escrita fiscal. Isto, sem falar que seria inócua a norma legal que tivesse assegurado esta "manutenção".
9. Assim sendo, vê-se que as formas de utilização dos créditos do IPI previstas nos artigos 103 e 104 do RIPI/82, combinados com a Portaria MF no 322/80 e IN SRF no 125/89, resumem-se em:
a) dedução dos créditos escriturados nos estabelecimentos industriais, ou equiparados a industrial, do imposto devido pelas saídas de produtos dos mesmos estabelecimentos;
b) ressarcimento em espécie.
9.1 Desta forma, quando o ato legal concessor de um crédito incentivado se expressa no sentido de que "ficam asseguradas a manutenção e a utilização dos créditos referentes ...", tem-se a seguinte situação:
a) a manutenção autoriza a forma de utilização referida na letra "a" do "caput" deste item;
b) a utilização autoriza a forma de utilização mencionada na letra "b", também do "caput" deste item.
9.2 O termo "utilização " empregado na frase "ficam asseguradas a manutenção e a utilização dos créditos ..." tem o sentido de utilização pela forma excepcional do ressarcimento em espécie e não de utilização pelas vias normais inerentes à sistemática de apuração do imposto.
10. Voltado agora à Lei no 8.387/91, citada no subitem 1.1 deste Parecer, transcreve-se abaixo o seu artigo 4o, que deu motivo à dúvida levantada: "Será mantido, na escrita fiscal do contribuinte, o crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados IPI, incidente sobre matérias-primas, produtos intermediários, material de embalagem e equipamentos adquiridos para emprego na industrialização de produtos que venham a ser remetidos para a Zona Franca de Manaus" (grifo nosso).
10.1 O texto transcrito, aliado às considerações expostas neste Parecer, notadamente aquelas constantes no item 9, levam a concluir que, tendo o artigo 4o da Lei no 8.387/91 autorizado apenas a manutenção na escrita fiscal dos créditos nele referidos, é vedada, no caso, a forma de utilização correspondente ao ressarcimento em espécie, sendo permitido tão somente sejam os créditos do IPI deduzidos do imposto devido pelas saída de produtos tributados dos estabelecimentos industriais.
Á consideração superior.
Brasília, 28 de abril de 1992 MARIA ISABEL D. C. TEXEIRA AFTN
Concordo.
NEWTON R. DE OLIVEIRA Chefe da DET
Aprovo.
Publique-se e, a seguir, encaminhem-se cópias às Superintendências Regionais da Receita Federal para conhecimento e ciência aos demais órgãos subordinados.
JOSÉ ROBERTO MOREIRA DE MELO Coordenador-Geral do Sistema de Tributação
*Este texto não substitui o publicado oficialmente.