Parecer Normativo Cosit nº 1, de 08 de agosto de 1995
(Publicado(a) no DOU de 10/08/1995, seção 1, página 12037)  
Multivigente Vigente Original Relacional
Imposto de Renda na Fonte incidente sobre indenização paga na rescisão de contra to de trabalho.
ASSUNTO: As indenizações pagas a título de incentivo à adesão a programas de redução de quadro de pessoal, com demissões voluntárias, constituem rendimentos sujeitos à tributação na fonte e na declaração do beneficiário.
Discute-se acerca da incidência de imposto de renda sobre as importâncias a serem pagas a título de indenizações, nos casos de demissões voluntárias, em razão de incentivo à adesão a programas de redução de quadro de pessoal.
2. Cumpre, inicialmente, esclarecer que as verbas trabalhistas sobre as quais não incide o imposto de renda são as indenizações por acidente de trabalho, a indenização e o aviso prévio não trabalhado pagos por despedida ou rescisão do contrato de trabalho, até o limite garantido por lei trabalhista ou por dissídio coletivo e convenções trabalhistas homologados pela Justiça de Trabalho, bem como o montante recebido pelos empregados e diretores, ou respectivos beneficiários, referente aos depósitos, juros e correção monetária creditados em contas vinculadas, nos termos da legislação do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (Leis nºs 7.713, de 22/12/88, art. 6º, incisos IV e V, e 8.036, de 11/05/90, art. 28, parágrafo único; RIR/94, aprovado pelo Decreto nº 1.041, de 11/01/94, art. 40, incisos XVII e XVIII).
2.1. Conforme se verifica dos dispositivos legais supracitados, a indenização e o aviso prévio isentos são aqueles previstos na Consolidação das Leis do Trabalho, mais especificamente nos arts. 477 e 499, no art. 9º da Lei nº 7.238, de 29 de outubro de 1984, no art. 9º da Lei nº 7.238, de 29 de outubro de 1984, e na legislação do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço, Lei nº 5.107, de 13 de setembro de 1966, alterada pela Lei nº 8.036, de 11 de maio de 1990.
3. Releva notar que as convenções e acordos trabalhistas, homologados pela Justiça do Trabalho, bem como as sentenças em dissídios coletivos, têm eficácia normativa para as partes envolvidas, nos termos estabelecidos pela CLT (art. 619), logo, as indenizações pagas por despedida ou rescisão de contrato de trabalho, até o limite garantido por dissídio coletivo e convenções trabalhistas homologadas pela Justiça do Trabalho, enquadram-se também no conceito de indenização isenta a que se refere o art. 6º da Lei nº 7.713, de 1988 .
4. Segundo o mandamento contido no artigo 111 do Código Tributário Nacional, Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966, devem ser interpretadas literalmente as normas que disponham sobre outorga de isenção. Assim, integram o rendimento tributável quaisquer outras verbas trabalhistas, tais como: salários, férias adquiridas ou proporcionais, licença-prêmio, 13º salário proporcional, quinqüênio ou anuênio, aviso prévio trabalhado, abonos, folgas adquiridas, prêmio em pecúnia e qualquer outra remuneração especial, ainda que sob a denominação de indenização, pagas por ocasião da rescisão do contrato de trabalho, que extrapolem o limite garantido por lei, bem como juros e correção monetária respectivos.
5. O imposto de renda devido sobre as verbas trabalhistas será calculado sobre o total dos valores tributáveis efetivamente pagos em cada mês, utilizando-se a tabela progressiva mensal de que tratam os arts. 8º e 10 da Lei nº 8.981, de 11 de janeiro de 1995.
5.1. O 13º salário proporcional deverá ser tributado separadamente dos demais rendimentos pagos no mês da rescisão de contrato de trabalho, devendo, para efeito de apuração da base de cálculo, ser considerado o valor total desta gratificação, inclusive antecipações pagas no ano.
6. Alerte-se que o Regulamento do Imposto de Renda - RIR/94, em seu art. 791, atribui a responsabilidade pela retenção do imposto à fonte pagadora, surgindo, assim, a figura do responsável tributário que é o sujeito passivo a que se refere o art. 121, parágrafo único, inciso II, do Código Tributário Nacional.
7. Ao regular a responsabilidade tributária, o CTN, no art. 128, assim estabelece:
" Art. 128. ............ a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação."
7.1. Esse preceito legal é particularizado pelo parágrafo único do art. 45 do mesmo Código, ao dispor que "a lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam".
7.2. Cabe assinalar que, na responsabilidade por substituição, a lei, em vez de exigir do contribuinte a prestação que constitui o objeto da obrigação tributária, define como sujeito passivo dessa obrigação um terceiro, vinculado ao fato gerador.
8. Nesse sentido, a legislação do imposto sobre a renda recorre amplamente a esse modo de arrecadação do tributo, criando, para as fontes pagadoras dos rendimentos, a obrigação de reter e recolher o imposto sobre eles incidentes, conforme se constata pelo disposto nos arts. 919 e 796, ambos do RIR/94, que preceituam in verbis:
"Art. 919. A fonte pagadora fica obrigada ao recolhimento do imposto, ainda que não o tenha retido (Decreto-lei nº 5.844/43, art. 103)."
"Art. 796. Quando a fonte pagadora assumir o ônus do imposto devido pelo beneficiário, a importância paga, creditada, empregada, remetida ou entregue, será considerada líquida, cabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto, sobre o qual recairá o imposto, ressalvados os casos a que se referem os arts. 778, parágrafo único, e 786 (Lei 4.154/62, art. 5º)."
8.1. Logo, da interpretação dos dispositivos legais transcritos, não resta dúvida que a Lei, ao criar a obrigação de reter o imposto, atribuiu-a à fonte pagadora, pessoa física ou jurídica obrigada ao pagamento do rendimento, responsabilizando-a pelo respectivo recolhimento.
8.2. Assim, ao criar a obrigação de a fonte pagadora recolher o imposto devido na fonte, ainda que não o tenha retido, o legislador, no livre exercício da atividade legislativa, atribuiu à fonte pagadora a condição de responsável substituto, de quem passa a exigir o imposto em lugar do seu natural devedor: o beneficiário do rendimento. O contribuinte, nesse caso, é mero beneficiário, devendo suportar o ônus tributário, mas para ele a lei não cria a obrigação de pagar o imposto.
9. À luz desses comandos legais, pode-se afirmar que, caso a fonte pagadora não efetue a retenção do imposto a que está obrigada, o rendimento será considerado líquido, devendo ser efetuado o reajustamento da base de cálculo (item 8), assumindo a fonte pagadora o ônus do imposto. Nesse caso, a fonte pagadora deverá fornecer ao beneficiário o informe de rendimentos que evidencie o valor reajustado e o imposto correspondente.
10. A única situação em que a fonte pagadora se eximiria da responsabilidade de retenção e recolhimento do imposto, seria quando ficasse comprovado que o beneficiário já houvesse incluído o rendimento em sua declaração, conforme previsto no parágrafo único do art. 919 do RIR/94, verbis:
"Art. 919. ...................................................
Parágrafo único. No caso deste artigo, quando se tratar de imposto devido como antecipação e a fonte pagadora comprovar que o beneficiário já incluiu o rendimento em sua declaração, aplicar-se-á a penalidade prevista no art. 984, além dos juros e multa de mora pelo atraso, calculados sobre o valor do imposto que deveria ter sido retido, sem obrigatoriedade do recolhimento deste."
10.1. Dessa forma, se o beneficiário do rendimento incluí-lo como tributável na declaração, pagando o imposto correspondente, a fonte pagadora ficará sujeita aos acréscimos correspondentes ao atraso no recolhimento (multa e juros de mora), bem como à multa prevista no art. 984, do RIR/94.
10.2. Entretanto, a dispensa do recolhimento do imposto somente ocorrerá se a ação fiscal ocorrer após a entrega da declaração de rendimentos do beneficiário, onde se consigne a inclusão do respectivo rendimento. Assim, caso a autoridade fiscal venha verificar a falta de retenção antes de entregue aquela declaração, promoverá o devido e legal lançamento de ofício do respectivo imposto e acréscimos legais cabíveis, com reajustamento da base de cálculo.
11. Cabe esclarecer, finalmente, que os rendimentos tributáveis, exceto o 13º salário pago na rescisão, integrarão a base de cálculo do imposto de renda na Declaração de Ajuste Anual dos beneficiários e o imposto retido poderá ser deduzido do apurado na declaração.
À consideração superior.
REGINA MARIA FERNANDES BARROSO Auditora-Fiscal do Tesouro Nacional De acordo. RICARDO JOSÉ DE SOUZA PINHEIRO Chefe da Divisão de Tributos sobre a Renda Aprovo. PAULO BALTAZAR CARNEIRO Coordenador-Geral
*Este texto não substitui o publicado oficialmente.